Zdaňovanie cenných papierov – 3. časť

Spomínali sme, že príjmy (výnosy) vyplývajúce z držby cenných papierov sú predmetom dane z príjmov. Nie vo všetkých prípadoch však táto skutočnosť platí, preto by sme radi upozornili na znenie zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a konkrétne na § 19, kde je ustanovené, že od dane sú oslobodené nasledujúce výnosy z cenných papierov:

1. výnosy zo štátnych dlhopisov znejúcich na cudziu menu,
2. výnosy z cenných papierov vydaných Národnou Bankou Slovenska znejúcich na cudziu menu,
3. úrokové výnosy z hypotekárnych záložných listov, o ktorých sme sa už zmienili na inom mieste.

ZDP v § 25 ods. 1 písm. i) však ustanovuje, že daňovými výdavkami nie sú náklady vynaložené na príjmy oslobodené od dane alebo príjmy nezahŕňané do základu dane. V praxi to znamená, že ak daňovník bude napríklad úrokové výnosy zo štátnych dlhopisov znejúcich na USD uvádzať v daňovom priznaní ako odpočítateľnú položku, poplatky za obstaranie týchto cenných papierov platené obchodníkovi s cennými papiermi bude musieť uviesť ako pripočítateľnú položku k daňovému základu.

Z tohoto titulu by bolo vhodné v účtovníctve podnikateľského subjektu zabezpečiť analytickú evidenciu výnosov z cenných papierov na príslušných syntetických účtoch podľa potreby zahŕňania do základu dane z príjmov. Napríklad dividendy, ktoré účtovná jednotka inkasuje, sú v prípade inkasa od tuzemskej osoby už zdanené osobitnou sadzbou dane (15%) a na účely vykázania základu dane z príjmov sú odpočítateľnou položkou. Pretože účtovná a daňová problematika sú úzko späté, chceme upozorniť na to, že od 1. januára 2000 platí podľa ZDP pri uplatňovaní osobitnej sadzby dane (§ 36 ods. 5 tohto zákona) zásada, že ak plynú dividendy a podiely na zisku od obchodnej spoločnosti alebo družstva právnickej osobe, ktorá má najmenej 25% podiel na základnom imaní týchto spoločnosti, základ dane sa pre osobitnú sadzbu dane znižuje o sumu prijatých zdanených príjmov. Toto ustanovenie zákona má zamedziť viacnásobnému zdaneniu dividend v holdingových štruktúrach a znamená, že na prvej úrovni štruktúry holdingu sa dividendy a podiely na zisku zdania 15% osobitnou sadzbou dane, na vyšších stupňoch sa základ dane pre osobitnú sadzbu dane znižuje o zdanené dividendy prijaté od spoločnosti, v ktorej má daňovník minimálne 25% podiel na základnom imaní.

V prípade, že sa trhová cena cenných papierov oproti účtovnej zmenila, tvorí sa k cenným papierom tzv. „opravná položka“. Aj tu vznikajú dopady na dane z príjmov.

Zistenie skutočného stavu cenných papierov sa vykonáva pri zaknihovaných cenných papieroch výpisom zo strediska cenných papierov, pri listinných cenných papieroch vyhotovuje účtovná jednotka inventúrny súpis. Podľa zákona č.600/1992 Zb. o cenných papieroch v znení neskorších predpisov je stredisko cenných papierov povinné evidovať zaknihované cenné papiere, zmeny ich majiteľov a ďalšie údaje, ktoré sa ich týkajú. V prípade listinných cenných papierov na meno vedie stredisko zoznam akcionárov. Znamená to, že emitent listinných cenných papierov je povinný zriadiť si v stredisku zoznam akcionárov. Ak sa pri inventarizácii zistí, že sa listinný cenný papier zničil alebo stratil, treba začať umorovacie konanie a tento cenný papier sa musí osobitne evidovať v analytickej evidencii v účtovníctve. Od priebehu umorovacieho konania závisí, či bude účtovná jednotka tvoriť mimoriadny náklad alebo sa cenný papier preradí do pôvodnej evidencie. Ak je na účtoch finančných investícií nesúlad v dôsledku nesprávneho zaúčtovania pri obstaraní finančnej investície, treba hodnotu účtu opraviť a účtovne vysporiadať podľa charakteru nesprávneho zaúčtovania.

Pri inventarizácií cenných papierov treba následne porovnať ich trhové ocenenie s účtovnou cenou. Ak je ich ocenenie v účtovníctve nižšie ako na trhu, podľa zásady opatrnosti o tejto skutočnosti neúčtujeme. Ak je ocenenie v účtovníctve vyššie ako ocenenie na trhu, o tejto skutočnosti účtujeme ako o možnom riziku a pokles ceny vyjadríme tvorbou opravnej položky k finančným investíciám. Táto nákladová položka nepredstavuje daňový výdavok na účely ZDP. Pre zistenie trhovej ceny cenných papierov odporúčame použiť spoločný priemerný kurz z verejných trhov.

Pri opakovanom porovnaní trhovej hodnoty finančnej investície s trhovou cenou zistenou pri inventarizácií pri príležitosti nasledujúcej účtovnej závierky môžeme zistiť, že opravná položka je v s časnosti nadhodnotená a tým pádom pominul dôvod na jej ďalšiu existenciu. Doteraz vytvorenú opravnú položku treba znížiť o príslušnú výšku v prospech výnosových účtov. Z daňového hľadiska pre účely ZDP je táto položka odpočítateľnou položkou od daňového základu.

Pri držbe cenných papierov v cudzej mene sa pri inventarizácii urobí prepočet ich aktuálnej hodnoty podľa kurzu Národnej Banky Slovenska k 31.12. bežného roka. Tento postup je upravený v zákone č. 563/1991 o účtovníctve v znení neskorších predpisov a nevzťahuje sa len na cenné papiere, ale aj na peňažné prostriedky v hotovosti, na bankových účtoch, na pohľadávky a záväzky znejúce na cudziu menu, ktoré sú k tomuto dňu evidované v účtovníctve podnikateľského subjektu.

V poslednej časti tohto príspevku sa pozrieme na súvislosti s DPH a s daňou z dedičstva, darovania, prevodu a prechodu nehnuteľností.